最近,笔者所在的集团公司对有条件的成员单位进行主辅分离,重组改制。集团公司将成员单位的一个民品分厂改制为独立法人的控股子公司,相关税务问题也接踵而至。在这个过程中,笔者身为企业的财务人员觉得应该钻研税法规定的优惠政策,采取合法的手段,最大限度地使公司采用优惠条款,达到减轻税收负担的目的。
由于集团公司分离前军品任务不足、民品项目处于开发和投入阶段,企业效益较差。截至分立时集团公司累计以前年度未弥补亏损金额4695万元(符合税法规定的弥补期限),且民品项目开发前期一直处于亏损状态。民品子公司分离后产品已逐步成熟,并将进入良性效益期,而民品子公司面临的第一个税务问题,就是由原来一直亏损的状态变化为要上缴企业所得税。《国家税务总局关于合并分立业务有关所得税问题的通知》(国税发[2000]119号)规定,企业免税改组分立前未超过法定弥补期限的亏损额可按分离全部资产的比例由两企业共同负担,在法定期限内用税前利润继续弥补。分立前,集团公司总资产7801万元,分立后民品子公司总资产554万元,按上述分立出两公司的资本金比例计算,分立前的未弥补亏损向民品子公司分配为:4695×554÷7801=333(万元)。财务人员向税务机关提供相关资料,并经税务局认定批准后,将应划向民品子公司的未弥补的亏损转入民品子公司,由民品子公司在法定期限内所得税前扣除。这样一来,分立后的民品子公司当年要缴纳企业所得税就减少了,企业可以节约资金110万元。由此可见,财务人员正确运用税收法规,使企业充分利用现有税收政策,促进了企业良性发展。
合理避税驱动,使得企业自觉地学习钻研税收法律法规知识,认真履行纳税义务。又如,该集团成员单位有企业办社会现象,民品子公司必须上缴学校、医院相关费用;分离出的民品子公司生产经营都在成员单位院内进行,就一些绿化费用、物业管理费用、管理道维修、动力费用等服务项目全部归总公司统一管理。独立核算自负盈亏的民品子公司必须上交合理的费用。但是,形式上合理还不够,必须合情又得合法,需要民品子公司规范与关联方的各种交易,必须签订交易合同,并经税务机关批准或备案,计算依据及计算标准一定与社会第三方一致。因总公司是营利性质的企业,税法规定向营利性质的总公司上交综合管理费用,企业所得税税前不得扣除,所以,签订各项交易合同必须写清楚交易事项的实质性内容,并按实际交易事项开具正规发票。企业一定要规范自身的经济行为和财务行为,力求合理避税。对符合税法规定可以税前扣除的教育捐赠,也要按照规定通过政府管理部门捐赠,不要直接向学校捐赠,以免不能税前扣除。
上述工业集团公司实施主辅分离,成立独立的民品子公司,是为了有利于加快企业发展,优化企业资产结构,且按照税法规定,符合条件的还可以享受定期减免所得税优惠政策。所以,民品子公司的财务人员要从税收政策上为企业把关,使企业必须按公司法的规定规范运作,又必须结合企业的实际情况,利用好国家的各种税收政策,做到国家与企业的利益兼顾。
由于集团公司分离前军品任务不足、民品项目处于开发和投入阶段,企业效益较差。截至分立时集团公司累计以前年度未弥补亏损金额4695万元(符合税法规定的弥补期限),且民品项目开发前期一直处于亏损状态。民品子公司分离后产品已逐步成熟,并将进入良性效益期,而民品子公司面临的第一个税务问题,就是由原来一直亏损的状态变化为要上缴企业所得税。《国家税务总局关于合并分立业务有关所得税问题的通知》(国税发[2000]119号)规定,企业免税改组分立前未超过法定弥补期限的亏损额可按分离全部资产的比例由两企业共同负担,在法定期限内用税前利润继续弥补。分立前,集团公司总资产7801万元,分立后民品子公司总资产554万元,按上述分立出两公司的资本金比例计算,分立前的未弥补亏损向民品子公司分配为:4695×554÷7801=333(万元)。财务人员向税务机关提供相关资料,并经税务局认定批准后,将应划向民品子公司的未弥补的亏损转入民品子公司,由民品子公司在法定期限内所得税前扣除。这样一来,分立后的民品子公司当年要缴纳企业所得税就减少了,企业可以节约资金110万元。由此可见,财务人员正确运用税收法规,使企业充分利用现有税收政策,促进了企业良性发展。
合理避税驱动,使得企业自觉地学习钻研税收法律法规知识,认真履行纳税义务。又如,该集团成员单位有企业办社会现象,民品子公司必须上缴学校、医院相关费用;分离出的民品子公司生产经营都在成员单位院内进行,就一些绿化费用、物业管理费用、管理道维修、动力费用等服务项目全部归总公司统一管理。独立核算自负盈亏的民品子公司必须上交合理的费用。但是,形式上合理还不够,必须合情又得合法,需要民品子公司规范与关联方的各种交易,必须签订交易合同,并经税务机关批准或备案,计算依据及计算标准一定与社会第三方一致。因总公司是营利性质的企业,税法规定向营利性质的总公司上交综合管理费用,企业所得税税前不得扣除,所以,签订各项交易合同必须写清楚交易事项的实质性内容,并按实际交易事项开具正规发票。企业一定要规范自身的经济行为和财务行为,力求合理避税。对符合税法规定可以税前扣除的教育捐赠,也要按照规定通过政府管理部门捐赠,不要直接向学校捐赠,以免不能税前扣除。
上述工业集团公司实施主辅分离,成立独立的民品子公司,是为了有利于加快企业发展,优化企业资产结构,且按照税法规定,符合条件的还可以享受定期减免所得税优惠政策。所以,民品子公司的财务人员要从税收政策上为企业把关,使企业必须按公司法的规定规范运作,又必须结合企业的实际情况,利用好国家的各种税收政策,做到国家与企业的利益兼顾。
个税起征点从3月1日起调至2000元,你是否算过,你将少缴多少税?
年收入超12万元自行申报纳税下月底截止,你还不快去地税局填申报表格?
你是否想过,通过税收筹划,让自己的个税少缴一点,钱包更鼓一点?
本期“富爸爸论坛”邀请来自四川普林税务师事务所的专家,和你聊聊关于税收筹划的那些事儿。
1个问题 你需要税收筹划吗
别急着回答,我们先来做个小测试。
请回答以下问题:
1.你的月薪在五位数以上?
2.你是否单身?
3.除了薪水,你有其他收入来源?包括投资行为?
4.总有其他机构愿意为你支付一笔额外的收入?
5.收入增加了,你却发现生活水平其实没有什么变化?
6.你热衷各种投资?名下的账户金额变动频繁?
7.你经常需要跨城市、跨地区、跨境工作?
8.你每每看到自己的税单都会心痛?喜欢用“这个月又缴了一台液晶电视”来衡量那个数字?
9.你讨厌计算,更不喜欢一大堆复杂的公式?
10.你有各种固定开支,让你生活在城市平均收入之下?
如果有3个问题你回答“是”,就说明,你该去见一位税务筹划师,听听他的建议;如果有4~6个问题你回答“是”,就说明,你该马上作一个“税收筹划书”了;如果回答的“是”超过7个,那完成税收筹划后,也许你可以多一套家庭影院了。
1种可能 税金降到零也不奇怪
对于收入来源多的人,这完全有可能。
哪些人需要进行税收筹划?四川普林税务师事务所的财税筹划部经理熊国军表示,一般的工薪族收入来源单一,只有工资收入,此时个税都由单位代缴, 基本没有税收筹划的空间,相反,收入来源越多样的人,税收筹划空间越大。
据悉,我国目前的税制结构叫“分类所得税”,从个税角度解释,就是把收入按照不同的类别分项征收,每一项的起征点,税率甚至优惠措施都有所不同,这样的话,如果你有很多种收入, 每一项所得都合法,且低于征税标准,就无需缴税———即使你的总收入足已让你位列“福布斯富豪榜”。这个规律就是,你的收入构成越是多元化,所缴纳的税金就越低。如此这般,税金降到零也不奇怪。
熊国军表示,税收筹划必须在事前进行,也就是提前做好准备。如果等到所有结果都出来了,再去想办法减少个税就比较困难了。据悉,目前税务师事务所在进行个人税收筹划时主要有两个思路:一是通过主动降低收入来避税,二是在收入确定的情况下,将其拆分成各种收入形式,你的收入来源越多样,所缴纳的个税自然就越低。
1组案例 税收筹划DIY 你也行
看看这些经典案例,你也能依样画葫芦。
案例1 细细拆分你的收入
李某是成都一建筑公司招聘的技术工人,合同上约定员工每月工资总额5000元。按照目前的扣税办法,李某每月按照工资薪金所得应缴纳个人所得税:(5000-1600)×15%-125=385元;全年应缴个人所得税:385×12=4620元。
李某向注册税务师咨询能否合理降低个人所得税负担,注册税务师经过调查了解,李某作为技术工人,工作地点经常变动,还经常加班加点,不能按时就餐,签订合同的时候已经约定了工资总额,公司不另外给予补助;同时,由于种种原因,公司也未办理养老保险、住房公积金等保障性缴费。同时,注册税务师了解这些情况后,建议该公司根据员工的实际情况,在工资总额不变的情况下:
1.核定误餐补助标准,例如,每月300元,由李某取得餐饮发票到公司报销;
2.公司给员工缴纳养老保险、住房公积金等,例如每月缴费700元,员工个人承担200元,公司承担500元;
这样处理后,每月李某领取工资5000-300-700=4000元,应缴个人所得税:(4000-1600)×15%-125=235元;全年应缴个人所得税:235×12=2820元。比筹划前少缴个人所得税:4620-2820=1800元。
专家点睛:
该案例的筹划依据是,《国家税务总局关于印发《征收个人所得税若干问题的规定》的通知》(国税发[1994]89号)第二条第二款规定,误餐补助不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入,不征税。
误餐补助、缴纳的养老保险、住房公积金等可以在税前扣除。
案例2 奖励汽车放到公司名下
张某是某房产公司高管,由于工作业绩突出、同时因为工作需要,公司于今年1月份奖励给他一辆汽车,价值20万元,在车辆注册登记部门登记为张某个人所有,根据《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发 [1998]第155号)文件第二条第三款规定,单位为个人购买汽车,应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税,因此,张某应缴个人所得税(暂不考虑当月工资等其他应税所得):200000×45%-15375=74625元。
注册税务师了解张某的情况后,建议将车辆过户到公司名下,作为公司的固定资产管理,车辆仍然由张某使用,发生的运行费用、保险费用按照一定标准由公司报销。这样处理,有如下几个好处:
1.由于车辆属于公司所有,张某没有取得20万元收入,不用缴纳个人所得税74625元;
2.该车辆作为公司的固定资产管理,公司可以计提折旧,可以报销合理的运行费用,而这些折旧、费用都可以在企业所得税税前扣除,降低了企业所得税应税收入;
3.车辆计提折旧年限到期后,可以转让给张某个人。
专家点睛:
对于一些私营企业来说,老板的私家车既是自己的代步工具又是公司的“公车”,在此情况下,最好把车放到公司名下,这样,对于企业来说,该车辆作为公司的固定资产管理,公司可以计提折旧,可以报销合理的运行费用,而这些折旧、费用都可以在企业所得税税前扣除,降低了企业所得税应税收入。
案例3 外出兼职路费让对方掏
经济学家周教授应某公司邀请到成都讲课,对方答应讲课费7万元(包干)。根据个人所得税法有关规定,周教授应按照劳务报酬缴纳个人所得税,应缴个人所得税计算过程如下:
根据《中华人民共和国个人所得税法》第六条第四款规定,劳务报酬所得,每次收入不超过4000元的,减除费用800元;4000元以上的,减除20%的费用,其余额为应纳税所得额,因此,周教授本次劳务报酬所得的应纳税所得额为:70000×(1-20%)=56000元。
根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十一条规定,劳务报酬所得一次收入畸高,应纳税所得额超过20000元,对前款应纳税所得额超过20000元至50000元的部分,依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成;超过50000元的部分,加征十成。
应纳税额=20000×20%+30000×20%×(1+50%)+6000×20%×(1+100%)=15400元。
周教授请注册税务师进行筹划,注册税务师了解到,本次讲课所得7万元中包括差旅费,食宿费等所有支出,到成都之行的所有花销预计为3万元。于是建议周教授与该公司签订合同时约定只收取讲课报酬4万元,另外来回机票、食宿等支出费用,可以提供票据,让企业以报销形式支付,这样一来,周教授应缴纳个人所得税计算过程如下:
应纳税所得额=40000×(1-20%)=32000元;
应纳税额=20000×20%+12000×20%×(1+50%)=7600元;
比筹划前少缴:15400-7600=7800元。
案例4 劳务报酬直接支付
工程师孙先生本月完成了一项设计任务,按奖励办法,应取得工资、奖金31600元,按照工资薪金缴税目前的扣税标准,应缴:(31600-1600)×25%-1375=6125元,该孙先生实际取得收入25475元。
孙先生向注册税务师进行了咨询,注册税务师了解到孙先生为了完成该项设计任务,不仅自己查阅了大量的文献资料,还请了单位朋友帮忙,向朋友咨询,和朋友讨论,朋友还绘制了部分图纸……孙先生说:“我领了这笔奖金,无论如何要给朋友表示表示,按照朋友的工作量,怎么也得给个10000元。”给了10000 元,孙先生到手的就只有15475元。
注册税务师了解这些情况后,认为该工程师取得的工资实际上有一部分是劳务报酬,可以签订一份劳务合同,在合同中注明劳务报酬10000元,然后以支付劳务报酬的方式直接支付孙先生的朋友。
这样,孙先生本月领取的工资就只有21600元,应缴所得税(21600-1600)×20%-375=3625元,实际到手的为17975元,比领取31600元工资的实际到手工资多了2500元。
这样处理,孙先生不仅多收入了2500元,还可以避免一些无谓的纠纷。
年收入超12万元自行申报纳税下月底截止,你还不快去地税局填申报表格?
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1个问题 你需要税收筹划吗
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请回答以下问题:
1.你的月薪在五位数以上?
2.你是否单身?
3.除了薪水,你有其他收入来源?包括投资行为?
4.总有其他机构愿意为你支付一笔额外的收入?
5.收入增加了,你却发现生活水平其实没有什么变化?
6.你热衷各种投资?名下的账户金额变动频繁?
7.你经常需要跨城市、跨地区、跨境工作?
8.你每每看到自己的税单都会心痛?喜欢用“这个月又缴了一台液晶电视”来衡量那个数字?
9.你讨厌计算,更不喜欢一大堆复杂的公式?
10.你有各种固定开支,让你生活在城市平均收入之下?
如果有3个问题你回答“是”,就说明,你该去见一位税务筹划师,听听他的建议;如果有4~6个问题你回答“是”,就说明,你该马上作一个“税收筹划书”了;如果回答的“是”超过7个,那完成税收筹划后,也许你可以多一套家庭影院了。
1种可能 税金降到零也不奇怪
对于收入来源多的人,这完全有可能。
哪些人需要进行税收筹划?四川普林税务师事务所的财税筹划部经理熊国军表示,一般的工薪族收入来源单一,只有工资收入,此时个税都由单位代缴, 基本没有税收筹划的空间,相反,收入来源越多样的人,税收筹划空间越大。
据悉,我国目前的税制结构叫“分类所得税”,从个税角度解释,就是把收入按照不同的类别分项征收,每一项的起征点,税率甚至优惠措施都有所不同,这样的话,如果你有很多种收入, 每一项所得都合法,且低于征税标准,就无需缴税———即使你的总收入足已让你位列“福布斯富豪榜”。这个规律就是,你的收入构成越是多元化,所缴纳的税金就越低。如此这般,税金降到零也不奇怪。
熊国军表示,税收筹划必须在事前进行,也就是提前做好准备。如果等到所有结果都出来了,再去想办法减少个税就比较困难了。据悉,目前税务师事务所在进行个人税收筹划时主要有两个思路:一是通过主动降低收入来避税,二是在收入确定的情况下,将其拆分成各种收入形式,你的收入来源越多样,所缴纳的个税自然就越低。
1组案例 税收筹划DIY 你也行
看看这些经典案例,你也能依样画葫芦。
案例1 细细拆分你的收入
李某是成都一建筑公司招聘的技术工人,合同上约定员工每月工资总额5000元。按照目前的扣税办法,李某每月按照工资薪金所得应缴纳个人所得税:(5000-1600)×15%-125=385元;全年应缴个人所得税:385×12=4620元。
李某向注册税务师咨询能否合理降低个人所得税负担,注册税务师经过调查了解,李某作为技术工人,工作地点经常变动,还经常加班加点,不能按时就餐,签订合同的时候已经约定了工资总额,公司不另外给予补助;同时,由于种种原因,公司也未办理养老保险、住房公积金等保障性缴费。同时,注册税务师了解这些情况后,建议该公司根据员工的实际情况,在工资总额不变的情况下:
1.核定误餐补助标准,例如,每月300元,由李某取得餐饮发票到公司报销;
2.公司给员工缴纳养老保险、住房公积金等,例如每月缴费700元,员工个人承担200元,公司承担500元;
这样处理后,每月李某领取工资5000-300-700=4000元,应缴个人所得税:(4000-1600)×15%-125=235元;全年应缴个人所得税:235×12=2820元。比筹划前少缴个人所得税:4620-2820=1800元。
专家点睛:
该案例的筹划依据是,《国家税务总局关于印发《征收个人所得税若干问题的规定》的通知》(国税发[1994]89号)第二条第二款规定,误餐补助不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入,不征税。
误餐补助、缴纳的养老保险、住房公积金等可以在税前扣除。
案例2 奖励汽车放到公司名下
张某是某房产公司高管,由于工作业绩突出、同时因为工作需要,公司于今年1月份奖励给他一辆汽车,价值20万元,在车辆注册登记部门登记为张某个人所有,根据《关于生活补助费范围确定问题的通知》(国税发 [1998]第155号)文件第二条第三款规定,单位为个人购买汽车,应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税,因此,张某应缴个人所得税(暂不考虑当月工资等其他应税所得):200000×45%-15375=74625元。
注册税务师了解张某的情况后,建议将车辆过户到公司名下,作为公司的固定资产管理,车辆仍然由张某使用,发生的运行费用、保险费用按照一定标准由公司报销。这样处理,有如下几个好处:
1.由于车辆属于公司所有,张某没有取得20万元收入,不用缴纳个人所得税74625元;
2.该车辆作为公司的固定资产管理,公司可以计提折旧,可以报销合理的运行费用,而这些折旧、费用都可以在企业所得税税前扣除,降低了企业所得税应税收入;
3.车辆计提折旧年限到期后,可以转让给张某个人。
专家点睛:
对于一些私营企业来说,老板的私家车既是自己的代步工具又是公司的“公车”,在此情况下,最好把车放到公司名下,这样,对于企业来说,该车辆作为公司的固定资产管理,公司可以计提折旧,可以报销合理的运行费用,而这些折旧、费用都可以在企业所得税税前扣除,降低了企业所得税应税收入。
案例3 外出兼职路费让对方掏
经济学家周教授应某公司邀请到成都讲课,对方答应讲课费7万元(包干)。根据个人所得税法有关规定,周教授应按照劳务报酬缴纳个人所得税,应缴个人所得税计算过程如下:
根据《中华人民共和国个人所得税法》第六条第四款规定,劳务报酬所得,每次收入不超过4000元的,减除费用800元;4000元以上的,减除20%的费用,其余额为应纳税所得额,因此,周教授本次劳务报酬所得的应纳税所得额为:70000×(1-20%)=56000元。
根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十一条规定,劳务报酬所得一次收入畸高,应纳税所得额超过20000元,对前款应纳税所得额超过20000元至50000元的部分,依照税法规定计算应纳税额后再按照应纳税额加征五成;超过50000元的部分,加征十成。
应纳税额=20000×20%+30000×20%×(1+50%)+6000×20%×(1+100%)=15400元。
周教授请注册税务师进行筹划,注册税务师了解到,本次讲课所得7万元中包括差旅费,食宿费等所有支出,到成都之行的所有花销预计为3万元。于是建议周教授与该公司签订合同时约定只收取讲课报酬4万元,另外来回机票、食宿等支出费用,可以提供票据,让企业以报销形式支付,这样一来,周教授应缴纳个人所得税计算过程如下:
应纳税所得额=40000×(1-20%)=32000元;
应纳税额=20000×20%+12000×20%×(1+50%)=7600元;
比筹划前少缴:15400-7600=7800元。
案例4 劳务报酬直接支付
工程师孙先生本月完成了一项设计任务,按奖励办法,应取得工资、奖金31600元,按照工资薪金缴税目前的扣税标准,应缴:(31600-1600)×25%-1375=6125元,该孙先生实际取得收入25475元。
孙先生向注册税务师进行了咨询,注册税务师了解到孙先生为了完成该项设计任务,不仅自己查阅了大量的文献资料,还请了单位朋友帮忙,向朋友咨询,和朋友讨论,朋友还绘制了部分图纸……孙先生说:“我领了这笔奖金,无论如何要给朋友表示表示,按照朋友的工作量,怎么也得给个10000元。”给了10000 元,孙先生到手的就只有15475元。
注册税务师了解这些情况后,认为该工程师取得的工资实际上有一部分是劳务报酬,可以签订一份劳务合同,在合同中注明劳务报酬10000元,然后以支付劳务报酬的方式直接支付孙先生的朋友。
这样,孙先生本月领取的工资就只有21600元,应缴所得税(21600-1600)×20%-375=3625元,实际到手的为17975元,比领取31600元工资的实际到手工资多了2500元。
这样处理,孙先生不仅多收入了2500元,还可以避免一些无谓的纠纷。
企业并购是企业对外扩张、实现发展的重要方式,并购行为不可避免地涉及到企业的税务问题。下面探讨企业并购行为中的涉税问题,并对企业并购中各个重要环节进行纳税筹划分析。 一、选择并购目标的税收筹划
选择并购目标是并购决策中最首要的问题,在选择目标企业时必须考虑与税收相关的多方面因素,合理进行税收筹划。
1、并购类型与纳税主体属性、纳税环节的筹划
若选择同一行业内生产同类商品的企业作为目标企业,则是横向并购,可以消除竞争、扩大市场份额、形成规模效应。从税收角度看,由于并购后企业的经营行业不变,横向并购一般不改变并购企业的纳税税种与纳税环节。从纳税主体属性上看,增值税小规模纳税人由于并购后规模的扩大,可能变为一般纳税人。
若选择与供应商或客户的合并,则是纵向并购,可以加强各生产环节的配合进行协作化生产。对并购企业来说,由于原来向供应商购货或向客户销货变成企业内部购销行为,其流转税纳税环节减少。由于目标企业的产品与并购企业的产品不同,纵向并购还可能会改变其纳税主体属性,增加其纳税税种与纳税环节。例如钢铁企业并购汽车企业,将增加消费税税种,由于税种增加,可以说相应纳税主体属性也有了变化,企业经营行为中也增加了消费税的纳税环节。
2、目标企业性质与税收筹划
目标企业按其资金来源性质可分为外资企业与内资企业,而我国税法对内外资企业的税收区别对待,实行的税种、税率有较大差别。一般来说,外资企业享有较多的税收优惠。因此,并购企业在选择外资企业作为并购目标,可以合理转变为外资企业,从而享受外资企业的所得税优惠政策,并可免除诸如城建税、城市土地使用税、房产税、车船使用税等不对外资企业征收的税种。
3、目标企业的财务状况与税收筹划
并购企业若有较高盈利水平,为改变其整体的纳税水平,可选择一家具有大量净经营亏损的企业作为并购目标。通过盈利与亏损的相互抵销,实现企业所得税的减免。如果合并纳税中出现亏损,并购企业还可以实现亏损的递延,推迟纳税。因此,目标公司尚未弥补的亏损和尚未享受完的税收优惠应当是决定是否并购的一个重要因素。
国税发[1998]97号文件规定:企业在股权重组前尚未弥补的经营亏损,可在税法规定的亏损弥补年限的剩余期限内,在股权重组后延续弥补。企业以吸收合并或兼并方式改组,被吸收或兼并的企业和存续企业符合纳税人条件的,应分别进行亏损弥补。合并、兼并前尚未弥补亏损,分别用其以后年度的经营所得弥补。企业以新设合并方式以及以吸收合并或兼并方式合并,且被吸收或兼并企业不具备独立纳税人资格的,各企业合并或兼并前尚未弥补的经营亏损,可在税收法规规定的弥补期限的剩余期限内,由合并或兼并后的企业逐年延续弥补。国税发[1997]71号文件对外商投资企业股权重组业务也明确了同样的规定。
如果有两个净资产相同的目标公司,假定其他条件都相同,一个公司有允许在以后年度弥补的亏损3000万元,而另一个公司没有可以弥补的亏损,那么亏损的企业将成为并购的首选目标公司,因为并购亏损企业的3000万元亏损可以抵减并购企业以后年度的应纳税所得额,可以节约企业所得税990万元(即3000万元×33%=990万元)。但是,在并购亏损企业时,要警惕并购后可能带来业绩下降的消极影响及资金流不畅造成的“整体贫血”,并防止并购企业被拖入经营困境。
4、目标企业所在地与税收筹划
我国对在经济特区、经济技术开发区注册经营的企业实行一系列的所得税优惠政策。并购企业可选择能享受到这些优惠措施的目标企业作为并购对象,并购后改变并购后整体企业的注册地,使并购后的纳税主体能取得此类税收优惠。
二、选择并购出资方式的税收筹划
并购按出资方式可分为以现金购买资产式并购、以现金购买股票式并购、以股票换取资产式并购、以股票换取股票式并购。后两种以股票出资的方式对目标企业股东来说,在并购过程中,不需要立刻确认其因交换而获得并购企业股票所形成的资本利得,即使在以后出售这些股票需要就资本利得缴纳所得税,也已起到了延迟纳税的效果。
国税发[2000]119号《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》规定:企业合并,在通常情况下,被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产,计算资产的转让所得,依法缴纳所得税。合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中,除合并企业股权以外的现金、有价证券和其它资产(简称非股权支付额),不高于所支付的股权票面价值(或支付股本的账面价值)的20%,企业可以按下列规定进行所得税处理:
(1)被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失,不计算交纳企业所得税;
(2)被合并企业的股东以其持有的旧股换新股不被视为出售旧股、购买新股,不交纳个人所得税。但未交换股权的股东取得的全部非股权支付额应视为旧股转让收入,计算确认资产转让所得并缴纳所得税。
甲、乙两个公司的股本均为3000万元。现甲公司欲对乙公司实行并购,经过双方协商,拟采用以下方式:甲公司发行新股换取乙公司股东手中持有的部分乙公司旧股;其余部分乙公司股票由甲公司以直接支付现金的方式购买。在这种并购模式下,企业应当确定支付现金和新股换旧股的比例才能最大程度地节税。假如参与并购的企业选择支付的现金大于600万元,也就是说,非股权支付额超出了被并购企业股权票面价值的20%(600/3000=20%),那么这一并购行为乙公司要交纳企业所得税,乙公司股东还要交纳个人所得税。如果甲公司能够把现金支付额控制在600万元以内,对甲公司或其股东而言,就可以享受免交一种所得税的待遇:要么乙公司免交企业所得税,要么乙公司股东免交个人所得税。从这个例子可以看出,企业在并购出资方式选择时应注意非股权支付额20%的界限,充分利用低于20%所享有的税收优惠,降低企业并购的税收成本。
三、选择并购融资方式的税收筹划
企业因负债而产生的利息费用可以抵减当期利润,从而减少所得税额的支出。因此,并购企业在进行并购所需资金的融资规划时,可以结合企业本身的财务杠杆强度,通过负债融资的方式筹集并购所需资金,提高整体负债水平,以获得更大的利息挡税效应。
若甲公司为实行并购须融资400万元,假设融资后息税前利润有80万元。现有三种融资方案可供选择:
方案一,完全以权益资本融资;方案二,债务资本与权益资本融资的比例为10:90;方案三,债务资本与权益资本融资的比例为50:50.假设债务资金成本率为10%,企业所得税税率为30%.在这种情况下应如何选择方案呢?
当息税前利润额为80万元时,税前投资回报率=80÷400×100%=20% 〉10%(债务资金成本率),税后投资回报率会随着企业债务融资比例的上升而上升。因此,应当选择方案三,即50%的债务资本融资和50%的权益资本融资,这种方案下的纳税额最小,即:
应纳企业所得税=(80-400×50%×10%)×30%=18(万元)
四、企业并购中的流转税筹划
企业并购是一种资产重组行为,它可以改变企业的组织形式及内部股权关系。企业并购与税收筹划有着千丝万缕的联系。通过企业并购,可以实现关联性企业或上下游企业流通环节的减少,合理规避流转税,这是企业并购的优势所在。
1、利用并购行为规避营业税
例如,乙公司因经营不善,连年亏损,2003年12月31日,资产总额1200万元(其中,房屋、建筑物1000万元),负债1205万元,净资产-5万元。公司股东决定清算并终止经营。甲公司与乙公司经营范围相同,为了扩大公司规模,决定出资1205万元购买乙公司全部资产,乙公司将资产出售收入全部用于偿还债务和缴纳欠税,然后将公司解散。乙公司在该交易中涉及不动产销售,需缴纳营业税及相关附加,纳税情况如下:
营业税=1000×5%=50(万元)
城建税及教育费附加=50×(7%+3%)=5(万元)
财税[2002]191号《财政部、国家税务总局关于转让股权转让有关营业税问题的通知》国税函[2002]165号《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》和国税函[2002]420号《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的通知》规定:转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为,其转让价格不仅仅是由资产价值决定的。所以,企业产权的转让与企业销售不动产、销售货物及转让无形资产的行为是完全不同,既不属于营业税征收范围,也不属于增值税征收范围,因此,转让企业产权既不应交纳营业税,也不应交纳增值税。股权转让中涉及的无形资产、不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担风险的行为,不征收营业税,对股权转让也不征收营业税。
对于上述交易,如果甲公司将乙公司吸收合并,乙企业的资产和负债全部转移至甲公司账下,则甲公司无需立即支付资金即可获得乙公司的经营性资产,而且乙公司也无需缴纳营业税及其附加,可以实现节税55万元。
2、利用并购行为节省消费税
企业销售自产应税消费品时需要缴纳一道消费税,而购买方如果该项应税消费品用于连续生产应税消费品时还需再缴纳一道消费税。为了避免重复征税,我国税制规定了外购或委托加工应税消费品用于连续生产应税消费品允许抵扣已纳税额的优惠政策。但为了调整白酒产业,财税[2001]84号文件规定,从2001年5月1日起,对外购或委托加工已税酒和酒精生产的酒,其外购酒及酒精已纳税款或受托方代收代缴税款不再予以抵扣。
山东某粮食白酒生产企业(以下简称甲企业)委托某酒厂(以下简称乙企业)为其加工酒精6吨,粮食由委托方提供,发出粮食成本510000元,支付加工费60000元,增值税10200元,以银行存款支付。受托方无同类酒精销售价。收回的酒精全部用于连续生产套装礼品白酒100吨,每吨不含税售价30000元,当月全部实现销售。
受托方应代收代缴消费税=(510000+60000)÷(1-5%)×5%=30000(元)
由于委托加工已税酒精不得予以抵扣,委托方支付的30000元消费税将计入原材料的成本。
销售套装礼品白酒应纳消费税=100×30000×25%+100×2000×0.5=850000(元)
应纳城建税及教育费附加=850000×(7%+3%)=85000(元)
若不考虑销售费用,该笔业务盈利为:销售收入-销售成本-销售税金=100×30000-(510000+60000+30000)-(850000+85000)=3000000-600000-935000=1465000(元)
如果该白酒生产企业能将提供白酒或酒精的生产企业“合二为一”,则由原来的“外购或委托加工应税消费品”变成“自产应税消费品”。而自产应税消费品用于连续生产应税消费品的不征税,用于连续生产非应税消费品的应当视同销售。这样第一道环节消费税将得到免除。改变方案,甲企业将乙企业吸收合并,甲企业在委托加工环节支付的30000元消费税将得到抵扣,节省的消费税、城建税和教育费附加33000元将转化为公司利润。
当然,在白酒生产企业并购上游企业的过程中,还要考虑被并购企业股东的意愿。此外,甲企业如果不采取兼并乙企业,而是筹资资金投资一个生产酒精的项目,也能达到节税的目的,不过这需要增加投资成本。
企业并购是企业对外扩张、实现发展的重要方式,并购行为不可避免地涉及到企业的税务问题。下面探讨企业并购行为中的涉税问题,并对企业并购中各个重要环节进行纳税筹划分析。
若不考虑销售费用,该笔业务盈利为:销售收入-销售成本-销售税金=100×30000-(510000+60000+30000)-(850000+85000)=3000000-600000-935000=1465000(元)
如果该白酒生产企业能将提供白酒或酒精的生产企业“合二为一”,则由原来的“外购或委托加工应税消费品”变成“自产应税消费品”。而自产应税消费品用于连续生产应税消费品的不征税,用于连续生产非应税消费品的应当视同销售。这样第一道环节消费税将得到免除。改变方案,甲企业将乙企业吸收合并,甲企业在委托加工环节支付的30000元消费税将得到抵扣,节省的消费税、城建税和教育费附加33000元将转化为公司利润。
当然,在白酒生产企业并购上游企业的过程中,还要考虑被并购企业股东的意愿。此外,甲企业如果不采取兼并乙企业,而是筹资资金投资一个生产酒精的项目,也能达到节税的目的,不过这需要增加投资成本。
选择并购目标是并购决策中最首要的问题,在选择目标企业时必须考虑与税收相关的多方面因素,合理进行税收筹划。
1、并购类型与纳税主体属性、纳税环节的筹划
若选择同一行业内生产同类商品的企业作为目标企业,则是横向并购,可以消除竞争、扩大市场份额、形成规模效应。从税收角度看,由于并购后企业的经营行业不变,横向并购一般不改变并购企业的纳税税种与纳税环节。从纳税主体属性上看,增值税小规模纳税人由于并购后规模的扩大,可能变为一般纳税人。
若选择与供应商或客户的合并,则是纵向并购,可以加强各生产环节的配合进行协作化生产。对并购企业来说,由于原来向供应商购货或向客户销货变成企业内部购销行为,其流转税纳税环节减少。由于目标企业的产品与并购企业的产品不同,纵向并购还可能会改变其纳税主体属性,增加其纳税税种与纳税环节。例如钢铁企业并购汽车企业,将增加消费税税种,由于税种增加,可以说相应纳税主体属性也有了变化,企业经营行为中也增加了消费税的纳税环节。
2、目标企业性质与税收筹划
目标企业按其资金来源性质可分为外资企业与内资企业,而我国税法对内外资企业的税收区别对待,实行的税种、税率有较大差别。一般来说,外资企业享有较多的税收优惠。因此,并购企业在选择外资企业作为并购目标,可以合理转变为外资企业,从而享受外资企业的所得税优惠政策,并可免除诸如城建税、城市土地使用税、房产税、车船使用税等不对外资企业征收的税种。
3、目标企业的财务状况与税收筹划
并购企业若有较高盈利水平,为改变其整体的纳税水平,可选择一家具有大量净经营亏损的企业作为并购目标。通过盈利与亏损的相互抵销,实现企业所得税的减免。如果合并纳税中出现亏损,并购企业还可以实现亏损的递延,推迟纳税。因此,目标公司尚未弥补的亏损和尚未享受完的税收优惠应当是决定是否并购的一个重要因素。
国税发[1998]97号文件规定:企业在股权重组前尚未弥补的经营亏损,可在税法规定的亏损弥补年限的剩余期限内,在股权重组后延续弥补。企业以吸收合并或兼并方式改组,被吸收或兼并的企业和存续企业符合纳税人条件的,应分别进行亏损弥补。合并、兼并前尚未弥补亏损,分别用其以后年度的经营所得弥补。企业以新设合并方式以及以吸收合并或兼并方式合并,且被吸收或兼并企业不具备独立纳税人资格的,各企业合并或兼并前尚未弥补的经营亏损,可在税收法规规定的弥补期限的剩余期限内,由合并或兼并后的企业逐年延续弥补。国税发[1997]71号文件对外商投资企业股权重组业务也明确了同样的规定。
如果有两个净资产相同的目标公司,假定其他条件都相同,一个公司有允许在以后年度弥补的亏损3000万元,而另一个公司没有可以弥补的亏损,那么亏损的企业将成为并购的首选目标公司,因为并购亏损企业的3000万元亏损可以抵减并购企业以后年度的应纳税所得额,可以节约企业所得税990万元(即3000万元×33%=990万元)。但是,在并购亏损企业时,要警惕并购后可能带来业绩下降的消极影响及资金流不畅造成的“整体贫血”,并防止并购企业被拖入经营困境。
4、目标企业所在地与税收筹划
我国对在经济特区、经济技术开发区注册经营的企业实行一系列的所得税优惠政策。并购企业可选择能享受到这些优惠措施的目标企业作为并购对象,并购后改变并购后整体企业的注册地,使并购后的纳税主体能取得此类税收优惠。
二、选择并购出资方式的税收筹划
并购按出资方式可分为以现金购买资产式并购、以现金购买股票式并购、以股票换取资产式并购、以股票换取股票式并购。后两种以股票出资的方式对目标企业股东来说,在并购过程中,不需要立刻确认其因交换而获得并购企业股票所形成的资本利得,即使在以后出售这些股票需要就资本利得缴纳所得税,也已起到了延迟纳税的效果。
国税发[2000]119号《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》规定:企业合并,在通常情况下,被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产,计算资产的转让所得,依法缴纳所得税。合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中,除合并企业股权以外的现金、有价证券和其它资产(简称非股权支付额),不高于所支付的股权票面价值(或支付股本的账面价值)的20%,企业可以按下列规定进行所得税处理:
(1)被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失,不计算交纳企业所得税;
(2)被合并企业的股东以其持有的旧股换新股不被视为出售旧股、购买新股,不交纳个人所得税。但未交换股权的股东取得的全部非股权支付额应视为旧股转让收入,计算确认资产转让所得并缴纳所得税。
甲、乙两个公司的股本均为3000万元。现甲公司欲对乙公司实行并购,经过双方协商,拟采用以下方式:甲公司发行新股换取乙公司股东手中持有的部分乙公司旧股;其余部分乙公司股票由甲公司以直接支付现金的方式购买。在这种并购模式下,企业应当确定支付现金和新股换旧股的比例才能最大程度地节税。假如参与并购的企业选择支付的现金大于600万元,也就是说,非股权支付额超出了被并购企业股权票面价值的20%(600/3000=20%),那么这一并购行为乙公司要交纳企业所得税,乙公司股东还要交纳个人所得税。如果甲公司能够把现金支付额控制在600万元以内,对甲公司或其股东而言,就可以享受免交一种所得税的待遇:要么乙公司免交企业所得税,要么乙公司股东免交个人所得税。从这个例子可以看出,企业在并购出资方式选择时应注意非股权支付额20%的界限,充分利用低于20%所享有的税收优惠,降低企业并购的税收成本。
三、选择并购融资方式的税收筹划
企业因负债而产生的利息费用可以抵减当期利润,从而减少所得税额的支出。因此,并购企业在进行并购所需资金的融资规划时,可以结合企业本身的财务杠杆强度,通过负债融资的方式筹集并购所需资金,提高整体负债水平,以获得更大的利息挡税效应。
若甲公司为实行并购须融资400万元,假设融资后息税前利润有80万元。现有三种融资方案可供选择:
方案一,完全以权益资本融资;方案二,债务资本与权益资本融资的比例为10:90;方案三,债务资本与权益资本融资的比例为50:50.假设债务资金成本率为10%,企业所得税税率为30%.在这种情况下应如何选择方案呢?
当息税前利润额为80万元时,税前投资回报率=80÷400×100%=20% 〉10%(债务资金成本率),税后投资回报率会随着企业债务融资比例的上升而上升。因此,应当选择方案三,即50%的债务资本融资和50%的权益资本融资,这种方案下的纳税额最小,即:
应纳企业所得税=(80-400×50%×10%)×30%=18(万元)
四、企业并购中的流转税筹划
企业并购是一种资产重组行为,它可以改变企业的组织形式及内部股权关系。企业并购与税收筹划有着千丝万缕的联系。通过企业并购,可以实现关联性企业或上下游企业流通环节的减少,合理规避流转税,这是企业并购的优势所在。
1、利用并购行为规避营业税
例如,乙公司因经营不善,连年亏损,2003年12月31日,资产总额1200万元(其中,房屋、建筑物1000万元),负债1205万元,净资产-5万元。公司股东决定清算并终止经营。甲公司与乙公司经营范围相同,为了扩大公司规模,决定出资1205万元购买乙公司全部资产,乙公司将资产出售收入全部用于偿还债务和缴纳欠税,然后将公司解散。乙公司在该交易中涉及不动产销售,需缴纳营业税及相关附加,纳税情况如下:
营业税=1000×5%=50(万元)
城建税及教育费附加=50×(7%+3%)=5(万元)
财税[2002]191号《财政部、国家税务总局关于转让股权转让有关营业税问题的通知》国税函[2002]165号《国家税务总局关于转让企业产权不征收营业税问题的批复》和国税函[2002]420号《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的通知》规定:转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为,其转让价格不仅仅是由资产价值决定的。所以,企业产权的转让与企业销售不动产、销售货物及转让无形资产的行为是完全不同,既不属于营业税征收范围,也不属于增值税征收范围,因此,转让企业产权既不应交纳营业税,也不应交纳增值税。股权转让中涉及的无形资产、不动产投资入股,参与接受投资方利润分配,共同承担风险的行为,不征收营业税,对股权转让也不征收营业税。
对于上述交易,如果甲公司将乙公司吸收合并,乙企业的资产和负债全部转移至甲公司账下,则甲公司无需立即支付资金即可获得乙公司的经营性资产,而且乙公司也无需缴纳营业税及其附加,可以实现节税55万元。
2、利用并购行为节省消费税
企业销售自产应税消费品时需要缴纳一道消费税,而购买方如果该项应税消费品用于连续生产应税消费品时还需再缴纳一道消费税。为了避免重复征税,我国税制规定了外购或委托加工应税消费品用于连续生产应税消费品允许抵扣已纳税额的优惠政策。但为了调整白酒产业,财税[2001]84号文件规定,从2001年5月1日起,对外购或委托加工已税酒和酒精生产的酒,其外购酒及酒精已纳税款或受托方代收代缴税款不再予以抵扣。
山东某粮食白酒生产企业(以下简称甲企业)委托某酒厂(以下简称乙企业)为其加工酒精6吨,粮食由委托方提供,发出粮食成本510000元,支付加工费60000元,增值税10200元,以银行存款支付。受托方无同类酒精销售价。收回的酒精全部用于连续生产套装礼品白酒100吨,每吨不含税售价30000元,当月全部实现销售。
受托方应代收代缴消费税=(510000+60000)÷(1-5%)×5%=30000(元)
由于委托加工已税酒精不得予以抵扣,委托方支付的30000元消费税将计入原材料的成本。
销售套装礼品白酒应纳消费税=100×30000×25%+100×2000×0.5=850000(元)
应纳城建税及教育费附加=850000×(7%+3%)=85000(元)
若不考虑销售费用,该笔业务盈利为:销售收入-销售成本-销售税金=100×30000-(510000+60000+30000)-(850000+85000)=3000000-600000-935000=1465000(元)
如果该白酒生产企业能将提供白酒或酒精的生产企业“合二为一”,则由原来的“外购或委托加工应税消费品”变成“自产应税消费品”。而自产应税消费品用于连续生产应税消费品的不征税,用于连续生产非应税消费品的应当视同销售。这样第一道环节消费税将得到免除。改变方案,甲企业将乙企业吸收合并,甲企业在委托加工环节支付的30000元消费税将得到抵扣,节省的消费税、城建税和教育费附加33000元将转化为公司利润。
当然,在白酒生产企业并购上游企业的过程中,还要考虑被并购企业股东的意愿。此外,甲企业如果不采取兼并乙企业,而是筹资资金投资一个生产酒精的项目,也能达到节税的目的,不过这需要增加投资成本。
企业并购是企业对外扩张、实现发展的重要方式,并购行为不可避免地涉及到企业的税务问题。下面探讨企业并购行为中的涉税问题,并对企业并购中各个重要环节进行纳税筹划分析。
若不考虑销售费用,该笔业务盈利为:销售收入-销售成本-销售税金=100×30000-(510000+60000+30000)-(850000+85000)=3000000-600000-935000=1465000(元)
如果该白酒生产企业能将提供白酒或酒精的生产企业“合二为一”,则由原来的“外购或委托加工应税消费品”变成“自产应税消费品”。而自产应税消费品用于连续生产应税消费品的不征税,用于连续生产非应税消费品的应当视同销售。这样第一道环节消费税将得到免除。改变方案,甲企业将乙企业吸收合并,甲企业在委托加工环节支付的30000元消费税将得到抵扣,节省的消费税、城建税和教育费附加33000元将转化为公司利润。
当然,在白酒生产企业并购上游企业的过程中,还要考虑被并购企业股东的意愿。此外,甲企业如果不采取兼并乙企业,而是筹资资金投资一个生产酒精的项目,也能达到节税的目的,不过这需要增加投资成本。
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